月: 2018年12月

（このブログは公認会計士試験の受験を目指されている方たちへ向けて、僕が学習した内容をノート形式で公開することを目的としています。）

棚卸資産に関しては、あまり覚えるところは多くないかもしれませんが、従来の取り扱いと現行の違いや、その評価についてＰ/Ｌ，Ｂ/Ｓの視点から正確に説明できる必要があります。取りこぼしのないようにしておきましょう。

棚卸資産の評価方法：

・先入先出法

Ｐ/Ｌ面：保有損益が期間損益に混入してしまい、適切な期間損益計算の観点からは望ましいと言えない

Ｂ/Ｓ面：貸借対照表価格は最近の再調達原価の水準と近い金額となる

・後入先出法

Ｐ/Ｌ面：保有損益を期間損益から排除できる

Ｂ/Ｓ面：貸借対照表価格が最近の再調達原価と大幅に乖離してしまう可能性がある

従来の会計処理：

原則：原価法

例外：低価法（時価が取得原価より著しく低下した場合には、回復する見込みがある場合を除き、強制評価減→保守主義）

現行制度上の会計処理：

取得原価をもって貸借対照表価額とし、収益性が低下した場合は取得原価と正味売却価額との差額は当期の費用として処理する

→取得原価基準の下で回収可能性を反映させるように、将来に損失を繰り延べないために行われる

トレーディング目的で保有する棚卸資産：

市場価格に基づく価額を貸借対照表価額とし、評価差額は当期の損益として処理する（売買・換金に対して事業遂行上等の制約がなく、市場価格の変動にあたる評価差額が企業にとっての投資活動の成果と考えられる）

（このブログは公認会計士試験の受験を目指されている方たちへ向けて、僕が学習した内容をノート形式で公開することを目的としています。）

減損会計は、試験において非常に重要な範囲です。減損損失の認識の判定→割引前将来キャッシュ・フローの見積り→減損損失の測定の順番で理解をしていってください。また、共用資産とのれんの扱いの違いを正確に覚えておく必要があります。

減損処理の意義：

遺産の収益性の低下により投資額の回収が見込めなくなった場合に、回収可能性を反映させるように帳簿価額を減額する会計処理

→時価評価ではなく、将来に損失を繰り延べないための帳簿価額の臨時的な減額

減損損失の認識の判定：

事業用資産は金融資産と異なり成果が不確定であり、測定が主観的となるため、減損の存在が相当程度に確実（割引前将来キャッシュ・フローの総額が帳簿価額を下回る）な場合に限って減損損失を認識する

割引前将来キャッシュ・フローの見積期間：

長期にわたる将来キャッシュ・フローの見積は不確実性が高くなるため、経済的残像使用年数か２０年のいずれか短い方とする

減損損失の測定：

帳簿価額を回収可能価額（正味売却価額と使用価値のいずれか高い方）まで減額し、当該減少額を減損損失として計上

将来キャッシュ・フローの見積金額：

・最頻値法：生起する可能性の最も高い単一の金額（最頻値）を見積もる方法

・期待値法：生起し得る複数の将来キャッシュ・フローをそれぞれの確立で加重平均した金額（期待値）を見積もる方法

→いずれかの方法による

将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスク：

減損損失を認識するかどうかの判定では、将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクを反映させない（異なる結果が導かれることになるから）

使用価値の算定においては、将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクについて、将来キャッシュ・フローの見積りと割引率のいずれかに反映させる

使用価値の算定に際して用いられる割引率：

将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクを・・・

将来キャッシュ・フローの見積に反映した場合、貨幣の時間価値だけを反映した無リスクの割引率

割引率に反映した場合、貨幣の時間価値と将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクの両方を反映したもの

共用資産に係る資産のグルーピング：

原則：より大きな単位でグルーピングを行う

容認：共用資産の帳簿価額を各資産又は資産グループに配分する（一般に共用資産の帳簿価額を合理的な基準で各資産又は資産グループに配分することは困難）

より大きな単位でグルーピングを行う方法を採用した場合の減損損失の測定：

共有資産を含まない各資産又は資産グループにおいて算定された減損損失控除前の帳簿価額に共用資産の帳簿価格を加えた金額を、より大きな単位の回収可能価額まで減額する

減損損失の増加額の配分：

共用資産を加えることによって算定される減損損失の増加額は、原則として共用資産に配分する

（例外）共用資産に配分された減損損失が、共用資産の帳簿価額と正味売却価額の差額を超過することが明らかな場合には、当該超過額を合理的な基準により各資産又は資産グループに配分する

のれんに係る資産のグルーピング：

原則：より大きな単位でグルーピングを行う

容認：のれんの帳簿価額を各資産グループに配分する（のれんはそれ自体では独立したキャッシュ・フローを生まない）

より大きな単位でグルーピングを行う方法を採用した場合の減損損失の測定：

のれんを含まない各資産又は資産グループにおいて算定された減損損失控除前の帳簿価額にのれんの帳簿価格を加えた金額を、より大きな単位の回収可能価額まで減額する

減損損失の増加額の配分：

のれんを加えることによって算定される減損損失の増加額は、原則としてのれんに配分する（超過収益力はもはや失われている）

（例外）のれんに配分された減損損失が、のれんの帳簿価額を超過する場合には、当該超過額を合理的な基準により各資産又は資産グループに配分する

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金融商品に関しては、非常に幅広い内容が含まれるので、重要性の高いところから学習されることをお勧めします。まずは、現行制度の考え方として、財務構成要素アプローチが採られているいるということを理解してください。ヘッジ会計など難易度の高い論点に関しては、計算で数字を確認しながら学習されると良いでしょう。

金融資産および金融負債の発生及び消滅の認識

金融資産または金融負債自体を対象とする取引（有価証券、デリバティブ取引から生じた正味の債権債務）：

約定日基準（双方が未履行の段階で発生を認識）

→時価の変動リスクや信用リスクが契約当事者に生じる

商品の売買又は役務の提供の対価に係る金銭債権債務：

受け渡し日基準（少なくとも一方が履行した段階で発生を認識）

契約上の権利に対する支配の移転の要件：

・譲受人の契約上の権利が法的に保全されていること

・契約上の権利を享受できること

・状渡し人が譲渡した金融資産を満期日前に買い戻す権利及び義務を実質的に有していないこと

金融資産の譲渡に係る支配の移転の考え方：

財務構成要素アプローチ（法的形式に着目した判断）

→客観的な判断基準により金融資産の消滅を認識できる

ヘッジ会計

ヘッジの種類：

公正価値ヘッジ（相場変動を相殺するヘッジ取引）

キャッシュ・フロー・ヘッジ（キャッシュフローを固定するヘッジ取引）

ヘッジ会計の意義：

ヘッジ対象に係る損益とヘッジ手段に係る損益を同一の会計期間に認識し、ヘッジの効果を会計に反映させる

ヘッジ会計の方法：

繰延ヘッジ（原則）

→繰延ヘッジ損益は、これらに係る繰延税金資産又は繰延税金負債の額を控除した金額で純資産の部に計上する

→繰延ヘッジ損益の損益計上時には、原則としてヘッジ対象の損益区分と同一区分で表示する

時価ヘッジ（例外）

→ヘッジ対象である資産又は負債に係る相場変動等を損益に反映させることができる場合にのみ適用（ヘッジ対象の時価を貸借対照表価格とすることが認められているものに限定→その他有価証券のみ）

金利スワップの特例処理：

金利スワップを時価評価せず、その金銭の受払の純額等をヘッジ対象の資産又は負債に係る利息に加減して処理

ヘッジ会計の中止：

ヘッジ会計の要件が満たされなくなった時

→ヘッジ手段に係る損益又は評価差額は、ヘッジ対象に係る損益が認識されるまで引き続き繰り延べる

ヘッジ会計の終了：

ヘッジ対象が消滅した時

→ヘッジ手段に係る損益又は評価差額を当期の損益として処理する

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退職給付会計については、計算、理論、共に覚えることが多いと思います。まずは、個別上の処理を理解したうえで、学習を進められると良いでしょう。また、連結上では、Ｐ/Ｌ、Ｂ/Ｓそれぞれの視点から理解することが必要となります。

退職給付債務の算定方法

発生給付評価方式：

将来の退職給付額を予測し、そのうち当期に発生すると考えられる給付額を算定した上で、それを現時点まで割り引いた額を当期の費用とする方法。

退職給付見込み額の見積り

予測給付債務（ＰＢＯ）：

受給権未取得者を含む全従業員について、将来の昇給による給付の増加を見込んで算定した将来退職給付額の割引現在価値。

→現在債務にあたらず、負債の定義を満たさない可能性がある

退職給付見込み額のうち期末までに発生していると認められる額の計算

期間定額基準：

全勤務期間で除した額を各期の発生額とする方法

給付算定式基準：

各勤務期間に帰属させた給付に基づき見積もった額を、退職給付見込額の各期の発生額とする方法（勤続年数の増加に伴い、労働サービスが向上するという実態をより表す）

年金資産の計上方法

時価評価し、退職給付引当金の計上額の計算にあたって差し引く

退職給付費用の算定式

「退職給付費用」＝「勤務費用」＋「利息費用」－「期待運用収益」±「数理計算上の差異、過去勤務債務に係る当期の費用処理額」

個別財務諸表における差異の取り扱い

数理計算上の差異の認識基準

重要性基準：

重要性がなければ差異を認識しない（実務上の負担が軽減）

過去勤務費用の意義

退職給付水準の改定等に起因して発生した退職給付債務の増加または減少部分

差異の費用処理の開始時期

数理計算上の差異：　原則・・・発生年度　　例外・・・発生年度の翌期

過去勤務費用：　発生年度

確定給付制度に関する連結財務諸表上の会計処理及び開示

連結貸借対照表における取扱い：

「退職給付に係る負債」＝「退職給付債務」－「年金資産」

「退職給付に係る調整累計額」＝「未認識数理計算上の差異、未認識過去勤務費用」－「税効果額」

連結損益計算書及び連結包括利益計算書における取扱い：

「退職給付費用」＝「勤務費用」＋「利息費用」－「期待運用収益」±「数理計算上の差異、過去勤務費用に係る当期の費用処理額」

「退職給付に係る強制額」＝「未認識数理計算上の差異、未認識過去勤務債務の当期発生額」－「未認識数理計算上の差異、未認識過去勤務費用の当期費用処理額」

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ストックオプションに関しても、簿記の計算が正確にできることが大事だと思います。新株予約権に関しては、株主資本になる前の段階ですので、どの段階で払込資本に振り替えるのかも正しく理解しておくと良いでしょう。

範囲

（１）「従業員等」に対し「ストック・オプション」を付与する取引

（２）「財貨又はサービスの取得」において、「自社株式オプション」を付与する取引

（３）「財貨又はサービスの取得」において、「自社の株式」を付与する取引

会計処理

ストック・オプションを対価として取得したサービスは、費用として計上する。

→費用認識の相手勘定は新株予約権とする。

費用計上額：ストック・オプションの公正な評価額のうち、当期に発生したと認められる額（提供されたサービスの価値は信頼性をもって測定することができない）

算定の基準日：付与日現在で算定し、条件変更の場合以外、その後は見直さない。（付与日以後のストック・オプションの公正な評価単価の変動は、サービスの価値とは直接的な関係を有しない）

ストック・オプション数：付与数－権利不確定による失効の見積数

権利行使の会計処理

新株を発行する場合：新株予約権として計上した額のうち、当該権利行使に対応する部分を払込資本に振り替える。

自己株式を処分する場合：自己株式の取得原価と、新株予約権の帳簿価額および権利行使に伴う払込金額との差額は自己株式処分差額として処理する

権利不行使による失効の会計処理

新株予約権として計上した額のうち、当該執行に対応する部分を利益として計上する（新株予約権戻入益）

ストック・オプションに係る条件変更の会計処理

公正な評価単価の変動：条件変更日の単価が付与日の単価を上回る場合のみ、追加的に費用計上

ストック・オプション数の変動：変動額を費用計上

費用の合理的な計上期間の変動：新たな残存期間にわたり費用計上