生まれ変わるなら柴犬

（このブログは公認会計士試験の受験を目指されている方たちへ向けて、僕が学習した内容をノート形式で公開することを目的としています。）

関連会社の判定基準：　影響力基準（経済的実質）

連結との比較：

方法：

連結・・・完全連結

持分法・・・一行連結（連結対象科目が一科目（純額））

時価評価範囲：

連結・・・全面時価評価法

持分法・・・部分時価評価法（関連会社を支配しているわけではないため）

段階取得の処理：

連結・・・損益として処理

持分法・・・のれん又は負ののれんとして処理

不随費用の処理：

連結・・・費用として処理

持分法・・・投資原価に含まれる

追加取得や一部売却等の処理：

連結・・・資本剰余金とする

持分法・・・のれん若しくは負ののれん又は売却損益の調整とされる

持分法の適用範囲：　原則、非連結子会社及び関連会社

持分法適用会社の子会社又は関連会社の取り扱い：

非連結子会社・・・持分法の適用範囲に含まれる

→当該非連結子会社がその子会社又は関連会社に対する投資について持分法を適用して認識した損益を当該非連結子会社の損益に含めて計算する

関連会社・・・持分法の適用範囲に含まれない

→ただし、適用する場合は同上

ダウン・ストリームの会計処理：

非連結子会社・・・全額消去

関連会社・・・原則として持分会社の持分相当額を消去

→子会社の場合と異なり、関連会社に対しては財務及び営業の方針決定に対して重要な影響を与えているものの、他の支配株主又は主要株主が存在するか、あるいは共同支配を行っているため、未実現損益のうち第三者の持分部分については、連結財務諸表上、実現したものと考えられるため

アップ・ストリームの会計処理：

非連結子会社・・・非連結子会社に対する連結会社の持分相当額を消去

関連会社・・・関連会社に対する連結会社の持分相当額を消去

受取配当金の処理：　収益を計上することなく、当該配当金に相当する額を投資の額から減額する

追加取得及び一部売却等：

追加取得・・・のれん又は負ののれんとして処理

一部売却・・・売却損益の修正として処理

時価発行増資等・・・持分比率が増加：追加取得に準じて処理

　　　　　　　　　　持分比率が減少：一部売却に準じて処理

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子会社の判断基準：　支配力基準（経済的実質）

特別目的会社の取り扱い：

次の二要件を満たす特別目的会社については、当該特別目的会社に資産を譲渡した企業の子会社に該当しないものと推定する

①特別目的会社が、適正な価格で譲り受けた資産から生ずる収益を当該特別目的会社が発行する証券の所有者に享受させることを目的として設立されていること

②特別目的会社の事業が、①の目的に従って適切に遂行されていると認められること

→この場合、当該特別目的会社に資産を譲渡した企業から独立しているものと認められる

連結主体論：　親会社説

連結の方法：　全部連結（親会社が意思決定機関の支配を通じて、子会社の全体を支配している）

親子会社間の会計処理の統一：

原則・・・個別財務諸表の作成段階

例外・・・連結財務諸表の作成段階

在外子会社の会計処理の統一：

原則・・・我が国の会計基準に基づき会計処理を統一

容認・・・国際財務報告基準又は米国会計基準に準拠して作成されている場合には、当面の間それらを連結決算手続き上利用することができる

連結貸借対照表の作成基準

子会社の資産及び負債の評価：　全面時価評価法

時価評価の範囲・・・非支配株主持分を含めたすべての持分

時価評価の時点・・・支配獲得日（支配の獲得により、過去に所有していた投資の実態又は本質が変化し、支配獲得時にいったん投資が清算され、改めて投資を行ったものと考えられる）

投資消去差額：　購入（買入）のれん方式

→のれんは、親会社持分についてのみ計上される

・のれんは、法律上の権利ではなく、また、分離して譲渡可能な資産でもないため、他の識別可能資産とは明らかに異なる性質を有する

・非支配株主持分に相当するのれんは自己創設のれんにほかならない

子会社に欠損が生じている場合の会計処理：

子会社の欠損のうち、当該子会社に係る非支配株主持分に割り当てられる額が当該非支配株主持分の負担すべき額を超える場合には、当該超過額は、親会社の持分に負担させる（その後の利益計上時には、親会社が負担した欠損が回収されるまで、その利益の金額を親会社の持分に加算する）

出資を超えた非支配株主持分による負担が合意されている場合には、当該負担額まで府支配株主持分に欠損の負担を行わせる

支配が継続している場合の子会社に対する親会社持分の変動の会計処理：

資本取引として処理

親会社と子会社の支配関係が継続していない場合の一部売却等の会計処理：

・支配を喪失して関連会社になった場合の処理

→連結貸借対照表上、当該関連株式会社の帳簿価額は持分法による投資評価額に修正

のれんの未償却額については、適切な方法に基づき、関連会社として残存する持ち分比率に相当するのれんの未償却額を算定する

・支配を喪失して関連会社にも該当しなくなった場合の処理

→連結財務諸表上、残存する当該被投資会社に対する投資は、個別貸借対照表の帳簿価額をもって評価する

・子会社の時価発行増資等に伴い親会社の持分が増減した場合の会計処理

親会社の払込額と親会社の持分の増減額との間に差額が生じた場合には、当該差額を資本剰余金とする

みなし取得価額及びみなし売却価額の金額については、いったん、従来の持分比率で株式を引き受け、その後に追加取得又は一部売却を行ったものとみなす

「追加取得」とみなす場合のみなし取得価額は、増資額のうち、親会社が従来の持分比率により引き受けたとみなした金額を上回る実際引受額であり、「一部売却」とみなす場合のみなし売却価額は、従来の持分比率により引き受けたとみなした金額を下回る実際引受額である

連結損益計算書の作成基準

未実現損益の消去：

ダウン・ストリーム・・・全額消去・親会社負担方式（個別財務諸表上、損益を計上しているのは、売り手である親会社であるため、未実現損益の全額が企業集団の内部構成員である親会社株主に帰属する）

アップ・ストリーム・・・部分消去・持分按分負担方式（個別財務諸表上、損益を計上しているのは、売り手である子会社であるため、非支配株主が存在する場合、未実現損益は親会社株主と子会社の非支配株主に帰属する）

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研究開発に係る会計基準

研究開発費に係る会計処理：

全ての研究開発費を発生時に費用とする処理（現行）（問題点：資産性を有する経済的資源が貸借対照表に計上されない）

その他の処理：

費用処理または資産計上を任意とする処理（従来）（費用収益対応の原則・・・問題点：企業間の比較可能性）

全ての研究開発費を資産として計上する処理（将来の収益やキャッシュの獲得に貢献・・・問題点：確実性がない）

一定の要件を満たすものについて資産計上を強制（蓋然性基準・・・問題点：判断可能な要件を規定することは困難）

ソフトウェア制作費に係る会計処理：

研究開発目的；発生時費用処理

研究開発目的以外：

販売目的、受注制作：工事契約の会計処理に準じた処理

市場販売目的：最初に製品化された製品マスターの完成までの費用は研究開発費として発生時に費用処理

機能の改良・強化を行う制作活動のための費用は、著しい改良と認められない限り、資産計上

自社利用：将来の収益獲得又は費用削減が確実と認められる場合に限り、資産として計上

工事契約に関する会計基準

工事契約に係る認識基準：

工事完成基準・・・実現主義（工事契約においては完成・引き渡しを行った時点で、通常、成果の確実性が認められる）

工事進行基準・・・発生主義（一定の条件が整えば当該工事の進捗に応じて対応する部分の成果の確実性が認められる場合がある）

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資産除去債務の会計処理：

資産除去債務は、有形固定資産の取得、建設、開発又は通常の使用によって発生した時に負債として計上する。

→情報ニーズに対応するため、負債性（貸方）の観点から資産除去債務の全額が計上される（資産負債の両建て処理）

・引当金処理の場合、各期間に費用配分し、それに対応する金額が計上されるため、負債計上が不十分となる

・当該有形固定資産への投資について、回収すべき額を引き上げることを意味する

・除去費用は減価償却を通じて各期に費用配分されるため、引当金処理を包摂する

有形固定資産の除去に要する割引前将来キャッシュ・フロー：

自己の支出見積り（現実には市場の想定する支出額が客観的に明らかでないことが多いため、実務的には大きな相違とならないことが多い）

割引率：

無リスクの利子率（割引前の将来キャッシュ・フローに信用リスクによる加算が含まれていない以上、割引率も無リスクの割引率とすることが整合的である）

資産除去債務に対応する除去費用の資産計上：

関連する有形固定資産の帳簿価額を増加させる方法（資産除去債務に対応する除去費用は、法律上の権利ではなく財産的価値もないこと、また、独立して収益獲得に貢献するものではないことから、別の資産として計上する方法は適切ではない）

資産除去債務の見積の変更：

プロスペクティブ・アプローチ（資産除去債務に係る負債及び関連する有形固定資産の帳簿価額に加減して、減価償却を通じて残存耐用年数にわたり費用配分を行う方法）

割引前将来キャッシュ・フローの見積の変更による調整額に適用する割引率：

割引前将来ＣＦが増加する場合・・・見積変更時点の割引率（キャッシュ・フローの増加部分については、新たな負債の発生と同様のものと考えられる）

割引前将来ＣＦが減少する場合・・・負債計上時点の割引率

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リース取引も重要性の高い論点です。法的形式と経済的実態にそれぞれ着目しながら理解していってください。

所有権移転外ファイナンス・リース取引の会計処理：

通常の売買取引に係る方法(原則)

→ファインス・リース取引については、借り手において資産及び負債を認識する必要性がある。代替的な処理が認められるのは、経済的実質が異なる場合だが、例外処理（通常の賃貸借処理）がほぼすべてを占める状況でった。よって、ファイナンス・リース取引の例外処理は廃止された。

リース資産の償却：

所有権移転ファイナンス・リース取引：耐用年数は経済的使用可能予測機関（リース期間経過後においても、リース物件の耐用年数にわたり使用できる）

所有権移転外ファイナンス・リース取引：耐用年数はリース期間、残存価額ゼロ、定額法等により償却（使用期間がリース期間に限定される）

貸し手側の会計処理：

所有権移転ファイナンス・リース取引・・・リース取引で生じる資産をリース債権として計上（リース料と割安購入選択権の行使価額で回収するため。リース債権は金融商品と考えられる）

所有権移転外ファイナンス・リース取引・・・リース取引で生じる資産をリース投資資産として計上（リース料と見積残存価額により回収するため。）

リース取引がファイナンス・リース取引に該当する場合のセール・アンド・リースバック取引の借り手側の会計処理：

二取引法・・・法的形式を優先し、一取引法（金融取引：担保付借入）ではなく、資産の売却取引+リース取引（複合取引）と考える

売却損益を直ちに当期の損益に計上することには、実現性の観点から問題があるため、長期前払費用又は長期前受収益として繰延処理し、減価償却費に加減して損益に計上する

維持管理費用相当額の取り扱い：

原則としてリース料総額から控除

オペレーティング・リース取引の会計処理：

通常の賃貸借取引に係る方法に準じて会計処理

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棚卸資産に関しては、あまり覚えるところは多くないかもしれませんが、従来の取り扱いと現行の違いや、その評価についてＰ/Ｌ，Ｂ/Ｓの視点から正確に説明できる必要があります。取りこぼしのないようにしておきましょう。

 

棚卸資産の評価方法：

・先入先出法

Ｐ/Ｌ面：保有損益が期間損益に混入してしまい、適切な期間損益計算の観点からは望ましいと言えない

Ｂ/Ｓ面：貸借対照表価格は最近の再調達原価の水準と近い金額となる

・後入先出法

Ｐ/Ｌ面：保有損益を期間損益から排除できる

Ｂ/Ｓ面：貸借対照表価格が最近の再調達原価と大幅に乖離してしまう可能性がある

 

従来の会計処理：

原則：原価法

例外：低価法（時価が取得原価より著しく低下した場合には、回復する見込みがある場合を除き、強制評価減→保守主義）

現行制度上の会計処理：

取得原価をもって貸借対照表価額とし、収益性が低下した場合は取得原価と正味売却価額との差額は当期の費用として処理する

→取得原価基準の下で回収可能性を反映させるように、将来に損失を繰り延べないために行われる

 

トレーディング目的で保有する棚卸資産：

市場価格に基づく価額を貸借対照表価額とし、評価差額は当期の損益として処理する（売買・換金に対して事業遂行上等の制約がなく、市場価格の変動にあたる評価差額が企業にとっての投資活動の成果と考えられる）

 

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減損会計は、試験において非常に重要な範囲です。減損損失の認識の判定→割引前将来キャッシュ・フローの見積り→減損損失の測定の順番で理解をしていってください。また、共用資産とのれんの扱いの違いを正確に覚えておく必要があります。

 

減損処理の意義：

遺産の収益性の低下により投資額の回収が見込めなくなった場合に、回収可能性を反映させるように帳簿価額を減額する会計処理

→時価評価ではなく、将来に損失を繰り延べないための帳簿価額の臨時的な減額

減損損失の認識の判定：

事業用資産は金融資産と異なり成果が不確定であり、測定が主観的となるため、減損の存在が相当程度に確実（割引前将来キャッシュ・フローの総額が帳簿価額を下回る）な場合に限って減損損失を認識する

割引前将来キャッシュ・フローの見積期間：

長期にわたる将来キャッシュ・フローの見積は不確実性が高くなるため、経済的残像使用年数か２０年のいずれか短い方とする

減損損失の測定：

帳簿価額を回収可能価額（正味売却価額と使用価値のいずれか高い方）まで減額し、当該減少額を減損損失として計上

将来キャッシュ・フローの見積金額：

・最頻値法：生起する可能性の最も高い単一の金額（最頻値）を見積もる方法

・期待値法：生起し得る複数の将来キャッシュ・フローをそれぞれの確立で加重平均した金額（期待値）を見積もる方法

→いずれかの方法による

将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスク：

減損損失を認識するかどうかの判定では、将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクを反映させない（異なる結果が導かれることになるから）

使用価値の算定においては、将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクについて、将来キャッシュ・フローの見積りと割引率のいずれかに反映させる

使用価値の算定に際して用いられる割引率：

将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクを・・・

将来キャッシュ・フローの見積に反映した場合、貨幣の時間価値だけを反映した無リスクの割引率

割引率に反映した場合、貨幣の時間価値と将来キャッシュ・フローが見積値から乖離するリスクの両方を反映したもの

 

共用資産に係る資産のグルーピング：

原則：より大きな単位でグルーピングを行う

容認：共用資産の帳簿価額を各資産又は資産グループに配分する（一般に共用資産の帳簿価額を合理的な基準で各資産又は資産グループに配分することは困難）

より大きな単位でグルーピングを行う方法を採用した場合の減損損失の測定：

共有資産を含まない各資産又は資産グループにおいて算定された減損損失控除前の帳簿価額に共用資産の帳簿価格を加えた金額を、より大きな単位の回収可能価額まで減額する

減損損失の増加額の配分：

共用資産を加えることによって算定される減損損失の増加額は、原則として共用資産に配分する

（例外）共用資産に配分された減損損失が、共用資産の帳簿価額と正味売却価額の差額を超過することが明らかな場合には、当該超過額を合理的な基準により各資産又は資産グループに配分する

 

のれんに係る資産のグルーピング：

原則：より大きな単位でグルーピングを行う

容認：のれんの帳簿価額を各資産グループに配分する（のれんはそれ自体では独立したキャッシュ・フローを生まない）

より大きな単位でグルーピングを行う方法を採用した場合の減損損失の測定：

のれんを含まない各資産又は資産グループにおいて算定された減損損失控除前の帳簿価額にのれんの帳簿価格を加えた金額を、より大きな単位の回収可能価額まで減額する

減損損失の増加額の配分：

のれんを加えることによって算定される減損損失の増加額は、原則としてのれんに配分する（超過収益力はもはや失われている）

（例外）のれんに配分された減損損失が、のれんの帳簿価額を超過する場合には、当該超過額を合理的な基準により各資産又は資産グループに配分する

 

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金融商品に関しては、非常に幅広い内容が含まれるので、重要性の高いところから学習されることをお勧めします。まずは、現行制度の考え方として、財務構成要素アプローチが採られているいるということを理解してください。ヘッジ会計など難易度の高い論点に関しては、計算で数字を確認しながら学習されると良いでしょう。

 

金融資産および金融負債の発生及び消滅の認識

金融資産または金融負債自体を対象とする取引（有価証券、デリバティブ取引から生じた正味の債権債務）：

約定日基準（双方が未履行の段階で発生を認識）

→時価の変動リスクや信用リスクが契約当事者に生じる

商品の売買又は役務の提供の対価に係る金銭債権債務：

受け渡し日基準（少なくとも一方が履行した段階で発生を認識）

 

契約上の権利に対する支配の移転の要件：

・譲受人の契約上の権利が法的に保全されていること

・契約上の権利を享受できること

・状渡し人が譲渡した金融資産を満期日前に買い戻す権利及び義務を実質的に有していないこと

金融資産の譲渡に係る支配の移転の考え方：

財務構成要素アプローチ（法的形式に着目した判断）

→客観的な判断基準により金融資産の消滅を認識できる

 

ヘッジ会計

ヘッジの種類：

公正価値ヘッジ（相場変動を相殺するヘッジ取引）

キャッシュ・フロー・ヘッジ（キャッシュフローを固定するヘッジ取引）

ヘッジ会計の意義：

ヘッジ対象に係る損益とヘッジ手段に係る損益を同一の会計期間に認識し、ヘッジの効果を会計に反映させる

ヘッジ会計の方法：

繰延ヘッジ（原則）

→繰延ヘッジ損益は、これらに係る繰延税金資産又は繰延税金負債の額を控除した金額で純資産の部に計上する

→繰延ヘッジ損益の損益計上時には、原則としてヘッジ対象の損益区分と同一区分で表示する

時価ヘッジ（例外）

→ヘッジ対象である資産又は負債に係る相場変動等を損益に反映させることができる場合にのみ適用（ヘッジ対象の時価を貸借対照表価格とすることが認められているものに限定→その他有価証券のみ）

 

金利スワップの特例処理：

金利スワップを時価評価せず、その金銭の受払の純額等をヘッジ対象の資産又は負債に係る利息に加減して処理

 

ヘッジ会計の中止：

ヘッジ会計の要件が満たされなくなった時

→ヘッジ手段に係る損益又は評価差額は、ヘッジ対象に係る損益が認識されるまで引き続き繰り延べる

ヘッジ会計の終了：

ヘッジ対象が消滅した時

→ヘッジ手段に係る損益又は評価差額を当期の損益として処理する